ICMS-Difal antes da LC 190/2022: STJ valida cobrança

O Superior Tribunal de Justiça definiu que a Lei Kandir, de 1996, já bastava para autorizar a cobrança do ICMS-Difal em vendas interestaduais a empresas contribuintes do imposto, mesmo no período anterior à Lei Complementar 190/2022.

O que o STJ decidiu no Tema Repetitivo 1.369

A Primeira Seção do STJ julgou o Tema Repetitivo 1.369 e fechou uma discussão que rendia decisões contraditórias nos tribunais estaduais. A tese firmada é direta: a Lei Complementar 87/1996, conhecida como Lei Kandir, disciplina de forma suficiente a cobrança do diferencial de alíquota do ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidor final que seja contribuinte do imposto. Isso vale para o período anterior à vigência da Lei Complementar 190/2022.

Em linguagem prática, o tribunal disse que os estados de destino podiam, sim, exigir o Difal dessas operações antes de 2022. Não havia vazio legislativo a ser preenchido, porque a norma de 1996 já trazia os elementos necessários da cobrança.

Como o julgamento seguiu o rito dos recursos repetitivos (REsp 2.133.933), a tese passa a orientar os demais processos que tratam do mesmo ponto, o que reduz drasticamente o espaço para teses de invalidade da exigência nesse recorte temporal.

Traduzindo: quem é “consumidor final contribuinte do imposto”

O rótulo técnico assusta, mas o conceito é simples. Consumidor final contribuinte é a empresa que já é inscrita como contribuinte do ICMS e compra mercadoria de outro estado para usar dentro da própria atividade, não para revender.

Pense em uma metalúrgica de Minas Gerais que adquire uma bancada de trabalho de um fornecedor paulista. A bancada não vai para a prateleira da loja, ela fica na fábrica. Outro exemplo: uma transportadora que compra pneus de outro estado para a própria frota, ou um restaurante que adquire fornos industriais de fora para equipar a cozinha. Em todos esses casos a empresa encerra a cadeia de circulação daquela mercadoria, embora continue sendo contribuinte do imposto por causa das operações que realiza normalmente.

É diferente da pessoa física que compra um celular pela internet. Essa pessoa também é consumidora final, mas não é contribuinte do ICMS. A distinção parece sutil e foi exatamente ela que decidiu o caso.

Por que existia dúvida sobre a cobrança

A Constituição, no artigo 155, parágrafo 2º, inciso VII, estabelece que nas operações que destinam bens e serviços a consumidor final localizado em outro estado aplica-se a alíquota interestadual quando o destinatário é contribuinte do imposto. Essa parcela fica com o estado de origem. Ao estado de destino cabe o diferencial de alíquota, ou seja, a diferença entre a alíquota interna dele e a interestadual já recolhida.

A Emenda Constitucional 87/2015 estendeu lógica semelhante para os destinatários que não são contribuintes, cenário típico das compras feitas por pessoas físicas em lojas virtuais de outro estado. Daí nasceu uma briga longa sobre a necessidade de lei complementar nacional para viabilizar essa cobrança específica. O Supremo Tribunal Federal resolveu esse ponto no Tema 1.093, exigindo lei complementar nova, e o Congresso respondeu com a Lei Complementar 190/2022.

Muitos contribuintes leram o precedente do STF de forma ampliada e passaram a sustentar que também a cobrança dirigida às empresas contribuintes estaria contaminada pela falta de lei complementar até 2022. Foi essa leitura que o STJ rejeitou. Quem acompanha a discussão sobre os efeitos do Difal do ICMS nas vendas do comércio eletrônico nota que os dois cenários nunca tiveram a mesma base normativa.

A lei de 1996 não tinha lacuna para as empresas contribuintes. A lacuna existia apenas quanto aos destinatários não contribuintes.

O relator apontou três razões centrais. Primeira: impedir os estados de exigir o diferencial equivaleria a esvaziar dispositivos da Lei Kandir que estão em vigor há três décadas. Segunda: o crescimento do comércio eletrônico mudou a realidade das compras interestaduais e tornou a operação a distância banal, mas essa mudança de hábito criou lacuna somente quanto aos não contribuintes. Terceira: o artigo 6º, parágrafo 1º, da Lei Kandir já atribuía responsabilidade tributária pelo valor da diferença de alíquotas nessas operações com contribuintes, delimitando fato gerador e base de cálculo. Sem omissão, não há o que suprir.

O que muda na prática

Para a empresa que recolheu o Difal em compras interestaduais de uso próprio antes de 2022, a decisão significa que aquele pagamento foi devido. Pedidos de restituição fundados apenas na ausência de lei complementar perdem sustentação, e o mesmo raciocínio alcança tentativas de compensar esses valores em apurações futuras.

Para quem discute autuação fiscal relativa a esse período, o cenário fica mais duro. Estados que cobraram o diferencial de destinatários contribuintes e foram questionados judicialmente contam agora com tese repetitiva favorável. Processos suspensos à espera do julgamento tendem a ser retomados com aplicação da orientação firmada.

Isso não transforma toda cobrança em cobrança correta. A tese trata de um ponto específico, a suficiência da Lei Kandir como base normativa. Continuam discutíveis, caso a caso, questões como:

• erro no cálculo do diferencial, inclusive na definição da base sobre a qual ele incide;
• alíquota interna aplicada em desacordo com a legislação do estado de destino;
• enquadramento equivocado da operação, quando a mercadoria foi de fato adquirida para revenda e não para uso próprio;
• vícios formais do auto de infração, como falta de motivação ou cerceamento de defesa;
• decadência do direito de constituir o crédito tributário.

Vale um alerta de gestão para o contador e o responsável fiscal: se a empresa provisionou valores contando com vitória na tese da lacuna legislativa, a provisão precisa ser revista. Manter expectativa de ganho sem lastro jurídico distorce o balanço e atrapalha decisão de caixa.

Há também um efeito preventivo. Empresas que ainda registram compras interestaduais para consumo ou ativo imobilizado sem apurar o diferencial devem revisar rotina, porque a decisão retira o principal argumento que sustentava a omissão no passado recente. Entender bem o funcionamento do ICMS na prática, do fato gerador até a substituição tributária ajuda a separar o que é obrigação consolidada do que ainda comporta questionamento.

Contribuintes e não contribuintes seguem em trilhas separadas

O ponto que merece atenção é a convivência de dois regimes distintos no mesmo tema. Quando o destinatário não é contribuinte do imposto, a exigência do Difal depende da Lei Complementar 190/2022 e das discussões sobre o início de sua eficácia. Quando o destinatário é contribuinte, a exigência se apoia na Lei Kandir desde 1996.

Essa separação explica por que decisões aparentemente contraditórias podiam conviver: elas tratavam de destinatários diferentes. Um mesmo fornecedor de material elétrico, por exemplo, pode vender um lote de disjuntores para uma construtora inscrita como contribuinte em outro estado e, no dia seguinte, vender três disjuntores para um consumidor pessoa física do mesmo estado. As operações se parecem na nota, mas obedecem a fundamentos jurídicos distintos quanto ao diferencial.

Para quem administra o compliance fiscal, a lição é organizar o histórico por tipo de destinatário e por período. Operação com contribuinte antes de 2022 está resolvida no plano da validade da cobrança. Operação com não contribuinte no mesmo intervalo segue sob o regime construído a partir do Tema 1.093 do STF e da lei complementar de 2022.

A tese repetitiva também recomenda uma revisão de estratégia processual. Insistir em argumento superado gera custo, honorários de sucumbência e desgaste, sem perspectiva de resultado. O esforço rende mais quando dirigido aos pontos que o STJ não decidiu, especialmente aqueles ligados à apuração concreta do valor exigido e à regularidade do procedimento fiscal.

As informações deste artigo são de caráter informativo e não substituem consulta jurídica individualizada.