主动申报（Denúncia espontânea）：罚款何时得以免除

本页为葡萄牙语原文的译文，仅供参考，内容涉及巴西法律。如有出入，以葡萄牙语版本为准。 阅读葡萄牙语原文

《国家税法典》第138条允许纳税人主动承认违法行为并免于处罚，但这一优惠的边界十分严格：有它能免除的内容，有它无法触及的范围，还有它恰好失效的那一刻。

CTN第138条实际免除的是什么

主动申报（denúncia espontânea，即纳税人在税务机关发现之前自行坦白违法行为），是债务人本人向税务机关通报一项尚未被发现的违法行为，并同时缴纳相应款项的行为。《国家税法典》（CTN）第138条规定，纳税人主动申报违法行为，并视情况缴纳应纳税款及迟延利息，或在税额尚待核定时按行政机关核定的金额予以存缴的，其责任即予免除。

该条文的用词十分精确：免除的是对违法行为的责任，而不是税款本身。这一区分解决了围绕该主题的大部分争论。主债权仍然可以追索，迟延利息照常应付，金额调整也继续正常计算。消失的只是制裁，也就是本应惩罚所坦白行为的那笔罚款。

同一法典第136条有助于理解这项优惠的逻辑。对税收法规违法行为的责任，不取决于行为人或责任人的主观意图，也不取决于行为后果的范围，因此处罚仅因义务未履行这一事实便客观产生。第138条在这种严格性中打开了一个阀门：在被发现之前主动纠错的人，不会受到针对惯常违法者的那种对待。

在实务中，争议通常围绕被免除的罚款种类。最高级法院确立的指导性意见认为，该条文并不区分处罚类型，既涵盖税务机关依职权课处的惩罚性罚款，也涵盖仅因迟延而处的罚款。这一解读源自法律条文本身，它只提及对违法行为的责任，并未对被免除的制裁加以限定。

最令人意外的界限：已申报但未缴纳的税款

这里就是打破许多人预期的分界线。当纳税人自行计算并申报税款时——例如适用核准式课征（lançamento por homologação）的税种——提交给税务机关的申报本身就已构成税收债权。行政机关无需再调查任何事项：金额已在官方文件中得到确认，可以直接登记并追缴。

既然债权已经凭债务人自己的陈述而成立，便再无可申报之事。逾期付款，仅仅意味着迟缴纳税人本人已经申报的款项，而迟延本身有其专属的处罚。巴西高等法院（STJ）在第360号判例要旨中确立了这一立场：”主动申报的优惠，不适用于已依规申报但逾期缴纳的、适用核准式课征的税款。”

由此产生的后果十分直接，却常常被会计部门忽视。凡是已通过专用缴款凭证申报税款、却未缴纳、数月后才缴清更新后金额的人，仍然需要承担迟延罚款。这里没有申报任何新内容，因为该违法行为早已由债务人本人提供的信息而为行政机关所知。

相反的情形可以通过对比来说明。当完全没有申报，或申报金额低于应纳金额时，便有新的信息进入税务机关的视野。在这种情境下，附带全额付款的坦白可以产生第138条的效果，包括通过在税务行政机关采取任何措施之前提交的更正申报来实现。

被免除的是制裁，而绝非税款：第138条宽恕的是违法者，而不是债务。

值得指出的是，该判例要旨并未创设新的要求。它只是划定了第138条的适用范围，将税务机关无需做任何事便已知悉债务的情形排除在优惠之外。申报的前提是揭示；无可揭示之处，该制度便不发生作用。

连本带息全额缴纳：缺此则一切落空的条件

法律条文将该优惠的适用以缴纳应纳税款及迟延利息为条件。这两部分缺一不可：只缴本金而遗漏利息，不满足该条文的要求，税务机关可以因缴款不足而拒绝给予免除效果。在提交坦白之日，账目必须全部结清。

全额性是所有要点中最敏感的一个。第138条不接受部分履行，也不接受未来付款的承诺，因为放弃处罚的正当理由在于征收利益得到即时弥补。由此可以理解，为何单独的分期付款申请不能产生同样的效果：在分期款项尚在偿付期间，债权仍未得到清偿。

此外还有存缴这一情形，很少被人想起，但在条文中有明确规定。当税额尚待核定时，纳税人可以存缴行政机关核定的金额，从而在正确数额确定期间保持其自愿性。这一规则适用于债务人知道自己出了错、却尚无法量化错误的情形。

因此，打算运用这一制度的人，必须先算清楚再坦白。确定计税依据、计算至缴款之日的迟延附加金额、并保留付款凭证，这些都是向税务机关通报之前应完成的步骤。没有款项相伴的坦白，往往导致最糟糕的结果：债权被确立，而罚款依然可以追索。

最后期限：在任何稽查程序开始之前

第138条的唯一款项确定了时间节点，且具有排他性。在与该违法行为相关的任何行政程序或稽查措施启动之后提交的申报，不视为主动申报。一旦税务机关开始行动，针对该特定事项的大门便随之关闭。

法律用语是刻意宽泛的。稽查启动通知书、要求提交账簿的传唤、调取文件的要求，以及复核程序的启动，都属于能够剥夺自愿性的行为。并不要求已开具违法行为处罚决定书：只要行政机关针对该项义务采取了正式行动即可。

在这一分析中，有两个要素需要格外留意。第一是已启动程序与所坦白违法行为之间的关联性，因为仅限于特定税种和特定期间的稽查，不会波及其对象之外的其他义务。第二是纳税人的正式知悉，自该时点起，时间便不再对其有利。

在企业内部，这一规则使主动申报成为一个日程安排上的决策。一旦在自身的会计核对中发现不合规之处，每犹豫一周，稽查先行到来并使优惠落空的风险就会增加。这一制度的经济利益属于先行动的人，而不属于事后反应的人。

三项要求的汇总

归结到本质，第138条只有在三项条件同时具备时才产生效果。缺少其中任何一项，罚款便会重新出现，即便另外两项已完全满足。

• 适格的对象：该违法行为不得已经通过纳税人本人的申报而为税务机关所知，这正是巴西高等法院判例要旨所涵盖的情形。
• 完整的内容：全额缴纳税款并加付迟延利息，或在金额尚待核定时存缴行政机关核定的金额。
• 适时提交：在与该违法行为相关的任何行政程序或稽查措施启动之前提交。

这些条件的叠加解释了为何该制度对于被遗忘的义务效果良好，而对于已知的债务效果不佳。纳税人未申报的税款、未入账的交易以及隐匿的收入属于第一类。已申报但未缴纳的缴款凭证属于第二类，在这一类中罚款将继续存在。

逐案评估仍然不可或缺，因为税种的性质、核定方式以及可能存在的稽查所处阶段，都会彻底改变结果。在坦白之前，有必要衡量该优惠对那笔具体债务的实际作用范围。

常见问题

连本带息补缴逾期税款，是否总能免除罚款？

不能。只有当该违法行为尚未为税务机关所知，且没有正在进行的稽查程序时，连本带息的缴纳才能免除处罚。纳税人已经申报却未缴纳的税款，即使事后清偿包含了全部法定附加金额，仍然需要承担迟延罚款。

债务分期付款是否产生与主动申报相同的效果？

分期付款本身并不产生第138条的免除效果，因为该条文要求缴纳应纳税款及迟延利息，而不是作出未来付款的承诺。在分期款项尚在偿付期间，债权尚未得到清偿，因此该规范不会免除处罚。

税务机关关于另一税种的传唤，是否会阻断主动申报？

原则上不会。唯一款项所设的节点，针对的是与所坦白违法行为相关的行政程序或稽查措施。限定于特定税种和特定期间的稽查，不会剥夺其对象之外其他义务的自愿性，不过具体分析仍取决于启动税务行动的那份文件的实际内容。

As informações deste artigo são de caráter informativo e não substituem consulta jurídica individualizada. Cada caso possui particularidades que exigem análise específica.